Artykuł autorstwa eksperte PKF (Marcin Cyran - księgowy) został opublikowany w dzienniku 'Rzeczpospolita' w dniu 14 września 2013 r.
Leasing w dalszym ciągu stanowi popularne źródło finansowania zakupu m.in.: maszyn, urządzeń lub środków transportu w przedsiębiorstwie. Co za tym idzie, często też pojawiają się pytania w jaki sposób ująć zawarcie umowy oraz w jaki sposób ewidencjonować faktury za raty leasingowe. Odpowiedź na powyższe pytania jest następująca: sposób rozliczenia leasingu w księgach rachunkowych zależy od tego, czy zakwalifikujemy zawartą umowę jako umowę leasingu operacyjnego czy też leasingu finansowego.
Kiedy korzystający wykaże składnik majątku
Leasing operacyjny charakteryzuje się tym, że przedmiot leasingu wykazywany jest w środkach trwałych lub wartościach niematerialnych i prawnych przez finansującego. W konsekwencji odpisy amortyzacyjne dokonywane są w księgach finansującego a korzystający ujmuje w kosztach otrzymywane faktury za kolejne raty leasingowe.
Inaczej sytuacja wygląda przy leasingu finansowym. Zawarcie takiej umowy sprawia, że przedmiot leasingu wykazywany jest w środkach trwałych lub wartościach niematerialnych i prawnych a także amortyzowany w księgach korzystającego.
Uwaga! Należy pamiętać o tym, że zawartą umowę rozpatrujemy osobno na gruncie podatku dochodowego (art. 17a do 17l ustawy o CIT oraz art. 23a do 23l ustawy o PIT) i osobno w kwestii prawa bilansowego (art. 3 ust. 4 ustawy o rachunkowości, dalej: uor, oraz Krajowy Standard Rachunkowości nr 5 ”Leasing, najem i dzierżawa”, dalej: KSR 5). W związku z tym zakwalifikowanie umowy jako leasing operacyjny pod względem podatkowym nie oznacza automatycznego uznania jej za leasing operacyjny w ujęciu bilansowym i odwrotnie.
Regulacje zawarte w uor sprawiają, że większość zawieranych umów leasingowych dla celów bilansowych rozpoznawana jest jako leasing finansowy. Wystarczy bowiem spełnienie tylko jednego z siedmiu warunków wymienionych w art. 3 ust. 4 uor, żeby umowa była uznana za leasing finansowy. W przypadku, gdy umowa nie spełnia żadnego z tych warunków, rozpoznawana jest jako leasing operacyjny.
Sytuacją najczęściej spotykaną w praktyce gospodarczej jest zakwalifikowanie umowy jako leasing operacyjny pod względem podatkowym a jako leasing finansowy pod względem bilansowym i właśnie taka sytuacja została przedstawiona w zamieszczonym przykładzie.
Dla kogo uproszczenie
Uwaga! Przedsiębiorcy, których sprawozdania finansowe (zgodnie z art. 64 uor) nie podlegają obowiązkowi badania przez biegłego rewidenta oraz ogłaszania, mają możliwość skorzystania z uproszczenia wynikającego z art. 3 ust 6 uor. Polega ono na kwalifikacji umów leasingu na podstawie przepisów prawa podatkowego.
Przykład: Rozliczenie leasingu pod względem podatkowym operacyjnego, a w ujęciu bilansowym finansowego w księgach korzystającego
10 stycznia 20X1 roku firma Alfa zawarła z firmą Beta umowę leasingu, przedmiotem której jest maszyna produkcyjna. Koszty dostarczenia i uruchomienia maszyny - zgodnie z zawartą umową - poniosła spółka Beta. Maszyna została oddana do użytkowania 20 stycznia 20X1 r., co zostało potwierdzone protokołem.
W umowie określono, że wartość rynkowa maszyny wynosi 100 000 zł. 11 stycznia 20X1 r. firma Alfa otrzymała fakturę za opłatę wstępną w wysokości 12 300 zł, którą opłaciła przelewem. W umowie określono, że korzystający będzie płacił roczne raty leasingowe po 29 520 zł (24 000 zł netto) każda, przez 5 lat zaczynając od 25 stycznia 20X1 roku.
Zgodnie z warunkami umowy po jej zakończeniu korzystający może wykupić maszynę za cenę 2 460 zł.
Dodatkowe informacje:
- spółka Alfa wykupiła maszynę w grudniu 20X5 roku,
- spółka Alfa zakwalifikowała zawartą umowę pod względem podatkowym jako umowę leasingu operacyjnego,
- polityka rachunkowości spółki wskazuje, że maszyny tego typu są amortyzowane zgodnie z ich okresem ekonomicznej użyteczności, który wynosi 10 lat.
Jak widać w zawartej umowie znajduje się prawo do nabycia maszyny po zakończeniu leasingu, po cenie niższej od wartości rynkowej z dnia nabycia. To oznacza, że spełniono warunek, na podstawie którego w aspekcie bilansowym umowa ta zostaje zakwalifikowana jako umowa leasingu finansowego.
W przypadku leasingu podatkowo operacyjnego a bilansowo finansowego finansujący ze względu na przepisy o VAT oraz o podatku dochodowym wystawia zazwyczaj fakturę za opłatę podstawową w jednej kwocie. Rozliczając ratę leasingowa trzeba rozdzielić ją na część kapitałową i część odsetkową, używając do tego metody wskazanej w polityce rachunkowości spółki. Zdarza się czasem tak, że finansujący załącza do faktury podział opłaty leasingowej na część kapitałową i odsetkową, nie jest on jednak wiążący dla korzystającego. Zgodnie z regulacjami prawnymi do rozdzielenia rat leasingowych możemy zastosować:
- metodę wewnętrznej stopy zwrotu (degresywna pełna) – przeważnie używając dostępnej w arkuszu Excela funkcji IRR,
- metodę równomierną,
- metodę degresywną przybliżoną (metoda sumy numerów okresów).
Wykorzystując metodę degresywną przybliżoną część odsetkową bieżącej opłaty obliczamy za pomocą wzoru:
Sumę liczby okresów przy czynszu płatnym z góry obliczamy następująco:
Sumę części odsetkowych opłat leasingowych oblicza się według:
Zgodnie z powyższymi wzorami suma części odsetkowych opłat leasingowych w zamieszczonym przykładzie wynosi:
a suma liczby okresów: S = [5(5+1)] : 2=15.
Po obliczeniu powyższych wartości możemy obliczyć części odsetkowe kolejnych opłat leasingowych. Część odsetkowa opłaty leasingowej za pierwszy rok wynosi:
CO1 = (5:15)*32 000 = 10 667,
a część kapitałowa:
CK1 = 24 000 – 10 667 = 13 333.
Rozdzielenie kolejnych opłat leasingowych, które płaci spółka Alfa, na część kapitałową i odsetkową przy pomocy metody degresywnej przybliżonej przedstawia się następująco (dla uproszczenia wyliczone kwoty zostały zaokrąglone do pełnych złotych):
Informacje o obliczeniach jakie należy wykonać w przypadku zastosowania metody wewnętrznej stopy zwrotu do rozdzielenia raty leasingowej znajdują się w rozdziale VI punkt 5, a metody równomiernej w rozdziale XII punkt 2 KSR 5.
Kolejną kwestią mogącą powodować wątpliwości jest określenie okresu amortyzacji przedmiotu leasingu. Zgodnie z KSR 5 w przypadku, gdy umowa przewiduje, że kupujący po zakończeniu umowy leasingu uzyskuje tytuł własności przedmiotu leasingu (bez względu na to, czy za opłatą końcową czy też bez niej), to odpisy amortyzacyjne powinny być dokonywane przez okres jego ekonomicznej użyteczności ustalany na podstawie zasad amortyzacji, które korzystający stosuje w odniesieniu do własnych, podobnych składników majątku. Zgodnie z zasadami przyjętymi w polityce rachunkowości spółki Alfa, maszyna przyjęta do użytkowania na podstawie umowy leasingu będzie amortyzowana metodą liniową przez okres 10 lat. Odpis amortyzacyjny za każdy rok wynosi 10 000 zł.
W przypadku leasingu powinniśmy również pamiętać, że w związku z odmiennym zakwalifikowaniem zawartej umowy pod względem podatkowym i bilansowym w kolejnych latach powstaną różnice przejściowe. Zatem na dzień bilansowy w księgach powinien zostać ujęty podatek odroczony. Różnice przejściowe powstaną w odniesieniu do wartości zobowiązania (ujemne różnice przejściowe) a także w odniesieniu do wartości środka trwałego (dodatnie różnice przejściowe).
PKF News
Aktualności, alerty i wydarzenia - przydatne informacje z ostatniej chwili.
Wypełnienie pola oznacza wyrażenie zgody na otrzymywanie komunikacji marketingowej. Administratorem danych jest PKF Consult Sp. z o.o. Sp. k. ... więcej
Dziękujemy za zaufanie! Twój adres został zapisany w naszej bazie danych.